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出租不动产,免租期和租赁期限跨年度如何纳税

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sc达 发表于 2020-11-24 15:56:45 | 显示全部楼层 |阅读模式 打印 上一主题 下一主题
出租不动产,免租期和租赁期限跨年度如何纳税
来源:税税有道  作者:刘文怡

  案例解析

  案例:A房地产公司持有一栋写字楼物业,该写字楼的入账原值为1.3亿,已提折旧0.2亿。

  2017年1月-2019年12月整租给B公司,并约定,2017年1-6月为免租期,剩余2年半共收取1200万元租金,于每年年初收取480万(其中2017年年初收取当年后半年租金240万)。

  当地政府规定的房产余值减除幅度为20%。

  问:A公司应如何纳税?

  答:(1)增值税:免租期不视同销售

  《营业税改征增值税试点实施办法》(财税[2016]36号)第十四条规定,下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产:(一)单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务,但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

  (二)单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产,但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。(三)财政部和国家税务总局规定的其他情形。

  《国家税务总局关于土地价款扣除时间等增值税征管问题的公告》(国家税务总局公告2016年第86号)第七条规定,纳税人出租不动产,租赁合同中约定免租期的,不属于《营业税改征增值税试点实施办法》(财税[2016]36号文件印发)第十四条规定的视同销售服务。

  因此,出租不动产租赁合同约定免租期的,不需要视同销售缴纳增值税。

  A公司应按收到预收款的时间和金额缴纳增值税,2017年年初按240万*11%缴纳增值税,2018年年初按480万*11%缴纳增值税,2019年年初按480万*10%缴纳增值税。

  需要注意的是,这里增值税不需要按租金所属期分段计算,根据《财政部 税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》(财税[2017]58号)第二条和《营业税改征增值税试点实施办法》(财税[2016]36号)第四十五条第(二)项规定,“纳税人提供租赁服务采取预收款方式的,其纳税义务发生时间为收到预收款的当天”,纳税义务发生时间落在哪个区间,就按哪个区间对应的税率计算税额。

  房地产、建筑业、出租出售不动产增值税税率对应时间表

图.png
  附加随同实缴入库的增值税一同缴纳。

  (2)房产税:免租期内应按房产原值缴纳房产税

  《关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》(财税[2010]121号)第二条规定,对出租房产,租赁双方签订的租赁合同约定有免收租金期限的,免收租金期间由产权所有人按照房产原值缴纳房产税。

  ——A公司应缴纳免租期房产税=13000*(1-20%)*1.2%=124.8万

  根据《房产税暂行条例》第三条,房产税依照房产原值一次减除10%至30%后的余值计算缴纳。

  房产原值不是账面价值,不扣除折旧。

  ——A公司收租需缴纳房产税=1200*12%=144万

  根据《房产税暂行条例》“第七条房产税按年征收、分期缴纳。纳税期限由省、自治区、直辖市人民政府规定。”

  但对于此条款的解读,各地却各不相同,部分地区税务机关认为,房产税按年征收、分期缴纳的规定,仅适用于依照房产原值计算缴纳房产税(从价计征)的情况,不适用于从租计征的情况。实践中,从租计征确实也不适用暂行条例第七条,而一般是在取得租金的次月申报缴纳。

  那么收取预收款的情况下,房产税应分期缴纳,还是一次缴纳?各地存在争议,部分地区按分期,部分地区跟随增值税一次性缴纳,需与主管税局沟通。

  需要注意的是,如果租金是到税务局代开发票的话,那么房产税是按开票金额一次性缴纳。

  (3)企业所得税:分年计入应纳税所得额

  根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函[2010]79号)第一条,企业提供固定资产取得的租金收入,应按应付租金的日期确认收入的实现。其中,如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度,且租金提前一次性支付的,出租人可在租赁期内,分期均匀计入相关年度收入。

  本例中租赁期限跨年度,租金提前支付但并未一次性支付跨年部分,因此,应按应付租金的日期确认收入,即在每年年初确认应收的金额,计入应纳税所得额。

  如果约定在2017年初一次性收取三年租金,则可以选择分三年计入应纳税所得额,也可以选择一次性计入2017年的应纳税所得额。

  (4)印花税自应税凭证签订后10日内贴花,不受免租与否影响。

  【实操指南】(1)国家税务总局公告2016年第86号只规定了,纳税人出租不动产约定免租期不视同销售,但并未提及出租动产是否视同销售,但36号文也只提及了服务、无形资产、不动产,那么我们无法推定出租动产是否视同销售(一般也不存在出租动产约定免租期的情况),只能推定出租土地以外的无形资产如果约定免租期,需要视同销售(增值税)。

  (2)根据《财政部 国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》(财税[2009]128号)第一条“无租使用其他单位房产的应税单位和个人,依照房产余值代缴纳房产税”,和财税[2010]121号规定的出租人缴纳房产税是否冲突?

  “代缴纳”三个字,说明本条款和财税[2010]121号第二条规定并不冲突,税不重征,既然出租人已缴纳,承租人自然无需代缴纳。

  另外,财税[2009]128号主要是针对,在整个租赁期内都不收租金的情况,与免租期不同,免租期是一种商业合同条款,是出租方为了促进成交而使用的一种手段,免租不是真正的无偿,实际上免租的租金,已经含在了后续收取的租金总额中,这一点会计准则可以佐证。

  根据《企业会计准则解释第1号》(财会[2007]14号)的规定,出租人提供免租期的,出租人应将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内,按照直线法或其他合理的方法进行分配,免租期内出租人应当确认收入;承租人应将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内,按直线法或其他合理的方法进行分摊,免租期内应当确认租金费用及相应的负债。

  可见免租不是真正的无偿,而128号文的表述是“无租使用”,和免租期不同,真正的无租使用就是无偿使用,如关联方直接无偿提供房屋等,就应当适用128号文,本身出租方就没有获得租金收入,而承租方获得了免费使用房屋的权利,因此,应由承租方代为缴纳房产税。

  (3)免租期对于纳税人而言,是否更有利?

  免租期基本不影响应纳企业所得税和增值税,但会增加免租期的自持房产税,无论是否免租,收取租金的总额一般而言是不变的,免租只是一种优惠的方式,因此,免租会增加房产税税负。

  约定免租期的纳税人可以考虑将租金分摊到各月签订合同,但可能引起客户抗性,毕竟免租听起来比降低租金似乎力度更大,实践中还需根据商业情况判断。

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